税法1(3)

来改变其原有含义；四是对于税法固有的概念，应当按照税 法的本意要求加以解释，而不能受其他学科或法律解释的干扰。 (2) 限制解释

税法的限制解释是指为了符合立法精神与目的，对税法条文所进行的窄于其字面含义 的解释。这种解释，在我国税法中也时有使用。例如，我国《个人所得税法实施条例》第二 条规定:“在中国境内有住所的个人，是指因户籍、家庭、经济利益关系而在中国境内习惯性 居住的个人。”而《国家税务总局关于印发〈征收个人所得税若干问题的规定〉的通知》（国 税发〔1994〕89号)将“习惯性居住”解释为“实际居住或在某一个特定时期内的居住地”，其 范围明显窄于“习惯性居住”的字面含义。 (3) 扩充解释

税法的扩充解释是指为了更好地体现立法精神，对税法条文所进行的大于其字面含 义的解释。由于解释税法要考虑其经济含义，仅仅进行字面解释有时不能充分、准确地 表达税法的真实意图，故在税收法律实践中有时难免要对税法进行扩充解释，以更好地 把握立法者的本意。例如，我国《个人所得税法》第六条第四款规定：劳务报酬所得按次 征收。但是容易出现纳税人将取得劳务报酬的次数无限分割，逃避纳税、减少税收收入 的问题，故《个人所得税法实施条例》第二十二条第一款将劳务报酬按次征税扩充解释 为：“劳务报酬所得??属于同一项目连续性收入的，以一个月内取得的收入为一次/税 法的扩充解释以体现税法本意为出发点，但是如果不加以适当限制，往往会走向反面，即 违背税法本意。所以扩充解释尽管在税法中存在，但一般不将其作为一项解释方法去 使用。

税法解释是税法顺利运行的必要保证，是提高税法灵活性与可操作性的基本手段之 一。完善税法解释可以弥补立法的不足，例如，通过行政解释可以解决税法没有规定到的 具体问题，解决立法前后矛盾、立法不配套、立法滞后等问题。反过来，累积起来的税法解 释也是下一步修订或设立税法的准备和依据。此外，税法解释对于税收执法、税收法律纠 第一章税法基本原理 11

纷的解决都是必不可少的。 四、税法的作用

4 税法的作用是指税法实施所产生的社会影响，可以从规范作用和经济作用两个方面进 行分析。

(一)税法的规范作用

税法的规范作用是指税法调整、规范人们行为的作用，其实质是法律的基本作用在税 法中的体现与引申。具体可以分为以下几种： . 1. 指引作用

税法的制定为人们的行为提供一个模式、标准和方向，即起到一种指引作用。通过国 家颁布的税法，人们可以知道国家在税收领域要求什么，反对什么，什么是必须做的，什么 是可以做或不可以做的。税法的指引因税法规范的不同有两种形式:确定的指引和不确定 的指引。确定的指引主要是通过税法的义务性规范来实现的，它明确规定了税法法律关系 主体应该怎么做或不应该怎么做，其目的在于防止人们做出违反税法规定的行为;不确定 的指引主要是通过税法的授权性规范来实现的，这些规范给人们的行为提供了一个选择的 余地，它规定人们可以怎样行为，允许人们自行决定是否这样行为，其目的在于鼓励人们从 事税法所允许的行为。 2. 评价作用

税法作为法律规范具有判断、衡量人们的行为是否合法的作用。税法是法律体系的 组成部分，其评价作用有较突出的客观性和普遍有效性。税法对人们纳税行为的评价大 体上不会因人而异，如果不想受到法律的制裁，人们的行为就必须在客观上与税法协调 起来。 3. 预测作用

依靠税法指引的方向和提供的评价标准，可以预先估计到人们相互间将如何行为，从 而在税法许可范周内，对自己的行为作出最合理的安排。例如，企业依据税法进行税收筹 划，就是合理利用税法预测作用为自己服务的典型例子。从整个社会来看，税法提供税收 活动中公认的、权威的行为规则，可以减少人们税收活动的盲目性和无序性，提高整个社会 税收活动的整体效果。 4. 强制作用

税法的强制作用是指对违反税法的行为进行制裁而产生的法律保证，是税收强制性的 法律依据。强制的对象是已经发生的违反税法的行为。由于税法对违法行为的制裁而产 生的对征纳双方履行自己应尽纳税义务的强制力，其强制作用不仅在于惩罚违法犯罪行 为、提高税法的权威性，也在于预防违法犯罪行为，保护人们在税收活动中的正当权利，增 强人们在进行合法征纳活动时的安全感。 5. 教育作用

税法的实施可以对以后人们的行为产生一定的影响，这种作用可以说是税法评价作用 与强制作用的延伸。它借助税法提供的行为模式，使人们调整自己的行为使之逐渐与税法 的要求相一致，养成守法的习惯。同时，对违法行为的制裁不仅对违法者，而且对其他人也 将起到教育作用，以后谁再做出此类行为也将受到同样的惩罚。反过来，对合法行为的鼓 12

励、保护也可以对一般人的行为起到示范和促进作用。税法的这种教育作用对公民纳税意 识的培养是必不可少的。 (二)税法的经济作用

税法是调整经济分配关系的法律，因此，必然会产生种种经济职能，从而使税收的经济 功能在法律形式的保障下得以充分发挥。

1. 税法是税收根本职能得以实现的法律保障

组织财政收入是税收最根本的职能。税法为取得税收收入提供的保证作用，一方面体 现在税法作为义务性法规，设定了种种纳税义务，纳税人没有履行纳税义务，就是违反国家 法律，就要受到相应的法律制裁。这样就使税收的强制性上升为法律的强制性，并且税法 的强制性在诸法律部门中，仅次于刑法，成为取得税收收入的根本保证。另一方面，法律要 求相对的稳定性，不能朝令夕改。因此，税收制度一旦成为法律，其固定性就有了法律保 证，即使国家也不能对基本的税制要素随意改动。从长远看，这是国家及时、稳定取得财政 收入的一个重要保证。 2. 税法是正确处理税收分配关系的法律依据

税收分配是社会剩余产品由纳税人向国家的无偿、单向的转移。因此，税收征纳关系 始终是一对矛盾，否定这一点，也就否认了税收的强制性。调节这一矛盾，更好地进行税收 分配，需要一套具备权威性、对征纳双方都有约束力的规范标准。没有这样一套客观公正 的标准，就不能判定纳税人是否及时足额纳税，国家则不能保证及时稳定地取得财政收入， 纳税人的合法权益也不能得到有力的保护。此外，国家的课税权不受任何约束，还容易导 致征收无度无序，激化征纳矛盾，不利于税收分配关系的稳定。在有的各种规范、标准 中，最权威、最公正、最客观、最具约束力的唯有税收的法律形式，即税法。 3. 税法是国家调控宏观经济的重要手段

调节宏观经济是税收的基本职能之一。税收采用法的形式，可以将税收的经济优势与 法律优势结合起来，使税收杠杆在宏观经济调控中更为灵敏、有力。其一，市场经济是法制 经济，税收采用法的形式，可以为调控宏观经济提供最具权威性的规则和效力最高的保证 体系，使调节的力度与预期的一致，防止税收杠杆的软化;其二,法律具有评价、预测和教育 作用，税收借助法律的这些作用，可以增强税收杠杆的导向性，使其对宏观经济的调控更 为灵敏。 4?税法是监督管理经济活动的有力武器

税收采用法的形式，使其对经济活动的监督上升到法律的高度，成为法律监督的组成 部分，其约束力无疑大为增强了。在已有的法律中，尚没有哪部法律像税法那样对经济活 动监督具有如此的广度和深度、全面性和经常性，从而使税法监督有特别的意义:一方面， 可以及时发现一般性违反税法的行为，并依法予以纠正，保证税收作用的正常发挥;另一方 面，税法也是打击税收领域犯罪活动的有力武器，据此可以对偷税、抗税、逃税等行为予以 最有力的打击，这在税收没有成为法律的情况下是无法做到的。在市场经济条件下，税法 的监督还有另一层意义，即市场经济作为法制经济，一切经济活动都是在一定的法律规范 保护和约束下有规则地进行的。这样，税法对经济活动的监督管理更为重要了。因为国家 要实施宏观控制就必须建立较完备的监督体系，对市场及经营者的活动实施直接或间接的 监督管理，这样才能维护市场规则，健全经济法制。 第一章税法基本原理 13

5.税法是维护国家权益的重要手段 法

| 在对外经济交往中，税法是维护国家权益的基本手段之一。其一，关税的征收，可以改 |变进出口商品的实际销售价格，对进口商品征税，使其销售价格提高，竞争力削弱;对出口 ‘商品免税，可以使其无税进入国际市场，竞争力得到加强，即所谓保护关税政策，对落后的 发展中国家特别有意义。其二，对跨国纳税人征收所得税，可以防止国家税收利益向国外 的流失。其三，所得税和其他税种的征收，可使国内纳税人与跨国纳税人获得相同的税收 待遇，防止税收歧视。税收采用法的形式，有助于提高税收维护国家权益的权威性和总体 效力，便于在签订有关双边或多边国际税收协定时坚持国际通用的法律原则和法律规范， 对等处理税收利益关系。同时，也有益于消除外商对我国税收政策稳定性的疑虑，更好地 吸引外资。

五、税法与其他部门法的关系

税收活动涉及社会经济生活的各个层面，调整税收关系的税法与国家其他部门法具有 密切的关系。

(一) 税法与宪法的关系

宪法是一个国家的根本大法，代表着法律的最高权威，它规定了一个国家最根本的社 会制度，主要是调整与规范国家和社会生活中的根本性、全面性问题，属于母法，是其他法 律的立法基础。与宪法相比较，税法只是用来调整税收法律关系，主要规范国家税务机关 征税和纳税人缴纳税款行为的法律，属于部门法，其位阶低于宪法。税法从总体上讲是依 据宪法制定的，这种对宪法的依从表现在两个层面上:一是直接依据宪法中有关税收的条 款规范税法的相关内容，税法是宪法有关税收条款的具体化和延伸;二是根据宪法的原则 精神制定税法，宪法对税法的这种影响更多、更大一些。税法既然是依据宪法制定的，其立 法、执法、司法就必须符合宪法的立法精神和各项规定。任何税法，不管是税收基本法还是 税收实体法或税收程序法，违反宪

法的规定都是无效的。税收是国家履行其职能的物质基 础，是国家调控经济的重要手段。所以，尽管各个国家因国体、政体、国情的不同，宪法的内 容、结构、规模有所不同，但是，不管是联邦制国家还是单一制国家，一般都将税收作为重要 内容列人宪法，以提高税法的地位，保证税收有效地发挥作用。列入宪法的税收内容包括 征税的基本法源、税收立法权限的划分、税收立法的基本程序、公民依法纳税的义务等。例 如，早期的美国宪法（1787年9月17日制宪会议通过）短短七条规定中，就有五条属于涉 税条款，规定了税权的划分、课税原则等内容。我国税法也是依据宪法制定的，但是由于 我国宪法概括性强、容量较小，因此宪法中直接涉及税收的规定仅有“中华人民共和国公 民有依照法律纳税的义务” 一条。宪法与税法缺少必要的衔接，宪法对税法的指导、规 范、约束作用明显不够。因此，从长远来看，还是应当通过修改宪法，增设直接与税收有 关的条款和制定税收基本法来加强两者的联系，增强宪法对税法的指导，适当提高税法 的法律地位。 (二) 税法与民法的关系

民法是用来调整平等主体的公民之间、法人之间、公民和法人之间的财产关系和人身 关系的法律规范的总和。民事法律关系在相当程度上是经济关系在法律上的体现，这种关 系主要发生在商品经济中。民法是最基本的法律形式之一，在诸法律部门中，民法形成的 14

时间较早，法律规范较为成熟和完善，其他法律部门的建立与发展都不同程度地借鉴了民 法的法律规范。税法作为新兴的部门法与民法的密切联系主要表现在大量借用了民法的 概念、规则和原则。第一，税法借用了民法的概念。例如，税法中对于纳税人的确定，必须 以民法中关于民事法律关系主体的条件为依据；税法对自然人和法人的解释与确定必须与 民法相一致;税法中经常使用的居民、企业、财产、固定资产、无形资产、商标权、专利权、代 理、抵押、担保、赔偿、不可抗力等概念都来自于民法。第二，税法借用了民法的规则。例 如，民法规定法人以其所有的财产或者以国家授予其经营的财产承担民事责任，自然人以 个人或家庭财产承担民事责任，对于纳税责任，这一条也是适用的;再如，税法中某些规定， 应与相关法律中关于财产所有权的规定相一致，对产权使用和转让收益征税时纳税人的确 定，也必须与民法中有关知识产权的规定相一致；此外，税法中纳税人与纳税担保人、纳税 人与税务代理人之间的法律关系具有民事法律关系的性质，民法中规定的“代理”也成为履 行税法的一个具体方法，等等。第三，税法借用了民法的原则。从总体上来看，税法与民法 的原则是不同的，但是也有例外。如税法的合作信赖原则就有民法诚实信用原则的影子， 其原理是相近的。

税法虽然与民法联系密切，但毕竟两者分属不同法律部门，分别属于公法与私法体系， 它们的区别是明显的。这种区别主要表现在:第一，调整的对象不同。民法调整的是平等 主体的财产关系和人身关系，属于横向经济关系;税法调整的是国家与纳税人之间的税收 征纳关系，属于纵向经济关系。税收法律关系的一方固定是国家及其税务机关；民事法律 关系的主体双方则是国家机关、企事业单位、社会团体法人、公民之间不固定的关系。第 二，法律关系的建立及其调整适用的原则不同。民事法律关系建立及其调整是按照自愿、 公平、等价有偿、诚实信用的原则进行的，民事主体双方的地位平等，意思表示自由。民法 原则从总体上说不适用于税收法律关系的建立和调整。税收法律关系中，体现国家单方面 的意志，权利义务关系不对等，这些特点是与民法完全对立的。民法与税法法律关系上的 差异是由这两类法律关系中的不同主体地位的不同，税法的义务性特征等因素决定的。第 三，调整的程序和手段不同。民事纠纷应按民事诉讼程序解决，而税务纠纷一般先由上一 级税务机关复议。纳税人对复议决定不服时，才可通过法院按照行政1/?讼程序解决。然而 随着税法的私法化倾向，也有些特殊的税收诉讼问题

涉及民事诉讼程序，如税收代位权的 诉讼、税收撤销权的诉讼、税收优先权的诉讼等。一般来说，民法以民事手段作为调整手 段，违法者承担的主要法律责任是民事责任。如违反合同要承担违约责任，支付违约金、赔 偿损失等。税法的调整手段则具有综合性，不仅包括民事性质的责任追究，如补缴所欠税 款、追缴滞纳金等，更多的是行政处罚和刑罚手段，违法者承担的法律责任主要是行政责任 与刑事责任。如偷税者要补缴税款，处以罚款，情节严重的还要依法追究其刑事责任。同 时，处理民事纠纷适用调解原则，而解决税收法律关系中的争议，不适用此原则。不过作为 例外，涉及税务行政赔偿的，可以适用调解原则。 (三)税法与行政法的关系

行政法是调整国家行政管理活动的法律规范的总称。税法与行政法有着十分密切的 联系。这种联系主要表现在税法具有行政法的一般特征:第一，调整国家机关之间、国家机 关与法人或自然人之间的法律关系;第二，法律关系中居于领导地位的一方总是国家;第 三，体现国家单方面的意志，不需要双方意思表示一致;第四，解决法律关系中的争议，一般 第一章税法基本原理 15

I都按照行政复议程序和行政诉讼程序进行。因此，有人认为，税法属于行政法法律部门Q I 然而，税法虽然与行政法联系密切，但又与一般行政法有所不同。第一，税法具有经济 !分配的性质，并且是经济利益由纳税人向国家的无偿单向转移，这是一般行政法所不具备 ‘的;第二，税法与社会再生产，特别是与物质资料再生产的全过程密切相连，不论是生产、交 换、分配，还是消费，都有税法参与调节，其联系的深度和广度是一般行政法所无法相比的； 第三，税法是一种义务性法规，并且是以货币收益转移的数额作为纳税人所尽义务的基本 度量;而行政法大多为授权性法规，少数义务性法规也不涉及货币收益的转移。因此，简单 地将税法体系归并到行政法部门是不够严谨的。 (四） 税法与经济法的关系

对于经济法的内涵与范围历来有着不同的观点。我们认为，经济法是国家调整各种纵 向经济关系，即经济管理关系而制定的经济法律规范的总称，企业之间的横向经济关系不 属于经济法的范畴。税法与经济法有着十分密切的联系。这种密切联系首先表现在税法 具有较强的经济属性，即在税法运行过程中，始终伴随着经济分配的进行;其次，经济法中 的许多法律、法规是制定税法的重要依据，例如，我国企业所得税的立法就与“公司法”“企 业法”“破产法”等密切相连;最后，经济法中的一些概念、规则、原则也在税法中大量应用， 例如，公司、合同的概念在企业所得税、印花税中的使用,等等。

我们在看到税法与经济法密切联系的同时，也应认识到它们之间的差别:首先，从调整 对象来看，经济法调整的是经济管理关系，而税法的调整对象则含有较多的税务行政管理 的性质;其次，税法属于义务性法规，而经济法基本上属于授权性法规;最后，税法解决争议 的程序适用行政复议、行政诉讼等行政法程序，而不适用经济法中普遍采用的协商、调解、 仲裁、民事诉讼程序。所以，也不能简单地将税法归属于经济法律部门。 (五) 税法与刑法的关系

刑法是关于犯罪和刑罚的法律规范的总和，其中犯罪是指危害社会、触犯刑法、应受到 刑事处分的行为。刑法是国家法律的基本组成部分。税法与刑法是从不同的角度规范人 们的社会行为，但两者的联系十分密切。税法与刑法的联系表现在:第一，税法与刑法在调 整对象上有衔接和交叉，刑法关于“危害税收征管罪”的规定，就其内容来看是直接涉及税 收的，相关的内容在税法中也有所规范，如对于税收罪名的设定，刑法与《税收征管法》的界 定是完全相同的，并

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