企业会计准则第37号--金融工具列报应用指南(7)

报告的时间段相一致。某些企业可能需要采用比其他企业更多的时间段。在任何情况下，企业均应通过考虑其流动性需求的相应时间，来评价流动性分析是否提供了有关流动性需求的充分披露。例如，企业可能有在一个月之内到期的重大支付义务，在这种情况下，将第一年内所有支付义务归总至同一个时间 段并不恰当。

债权人可以选择收回债权时间的，债务人应当将相应的金融负债列入债权人可以要求收回债权的最早时间段内。例如，对于银行来说，活期存款应包括在存款持有方可要求银行进行偿付的最早时间段内。对于期权来说，持有方可随时行使的美式签出期权应在持有方可行使该期权的最早时间段内披露，而持有方仅在到期日才可行使的欧式期权则应归人到期日所在的时间段内。当交易对手方对何时支付具有选择权时，流动性披露应当基于对企业来说“最坏”的情况，即交易对手方可要求企业进行偿付的最早日期。

债务人应付债务金额不固定的，应当根据资产负债表日的情况确定到期期限分析所披露的金额。如分期付款的，债务人应当把每期将支付的款项列入相应的最早时间段内。又如，未使用的贷款承诺应归入可被要求支取的最早日期的时间段内。如果一项贷款承诺可随时由持有方使用，则应归人可使用该承诺的最早期间。适用于贷款承诺的处理方法同样适用于财务担保合同。对于财务担保合同形成的金融负债，担保人应当将最大担保金额列入相关方可以要求支付的最早时间段内。

如果企业发行被分类为金融负债的永续债务，企业应当考虑如何将期限为永续的现金流量纳入到期期限分析。企业还应当通过额外披露说明在永续工具下负有永续支付利息现金流量的义务，并对该永续工具的关键条款（如利率和名义金额）进行描述，以便于财务报表使用者更好地了解企业的流动性风险敞口。

（3）披露金额的确定。

企业在披露金融负债到期期限分析时，应将按照本准则要求所披露的金额列入各时间段。列入各时间段内的金融负债金额，应当是未经折现的合同现金流量。例如，扣除融资费用前的融资租赁负债总额、通过支付现金方式购买金融资产的远期协议中约定的价格、“付浮动一收固定”且以净现金结算的利率互换形成的净额、预付以总现金流量结算的衍生金融工具合同金额（如货币互换）、贷款承诺总额等。这些未折现的现金流量可能不同于资产负债表所列示的金额。

当应付金额不固定时，应当根据资产负债表日存在的情况确定披露的金额。如果应付金额随着指数的变化而变化，披露的金额可基于资产负债表日指数的水平来确定。

【例27】某公司有关金融负债和表外担保项目按资产负债表日的合同剩余期限列示的应付现金流量如表16所示。表中披露的金融负债金额为未经折现的合同现金流量，因而可能与资产负债表中的账面金额有所不同。

表16 2014年12月31日 单位：百万元 项目 即时偿还 非衍生金融负债： 应付票据 借款 应付债券 非衍生金融负债小计 衍生金融负债 担保 金融负债和或 4 513 5 055 --- 9 568 --- --- 9 568 未经折现的合同现金流量 1个月以内 792 --- 3 144 164 99 3 407 1 ~ 3个月 474 271 4 706 276 66 5 048 3个月 ~ 1年 122 1 982 646 2 750 481 250 3 481 1~5年 9 2 111 2 153 4 273 586 75 4 934 超过5年 --- 279 395 674 216 22 912 总额 5 910 15 740 3 465 25 115 1 732 512 27 350 2 352 3 961 有负债合计 注：本公司持有的衍生工具均按净额结算。 2．流动性风险管理

本准则并不要求企业在所有情况下披露金融资产的到期期限分析。有关到期期限分析披露的最低要求仅适用于金融负债。但是，当企业将所持有的金融资产作为流动性风险管理的一部分（例如，根据企业的流动性需求持有一部分金融资产，这部分金融资产易于出售变现，以满足企业偿付金融负债现金流出的需求〉，且披露金融资产的到期期限分析使财务报表使用者能够恰当地评估企业流动性风险的性质和范围时，企业应当披露金融资产的到期期限分析。

企业在披露如何管理流动性风险时，也应披露可能考虑的其他因素。这些因素包括但不限于以下方面：企业是否拥有已承诺的货款额度或其他授信额度；是否在中央银行有存款以备流动性之需；是否有多样化的资金来源；是否有资产或筹资来源方面的重大流动性集中情况；是否就管理流动性风险建立了内部控制程序和应急方案；是否有包含加速偿还（如在企业信用评级下降时）条款的工具；是否有协议约定必要时追加担保物（如为衍生交易追加保证金）；是否有协议约定允许企业选择以交付现金、其他金融资产或其自身权益工具来结算负债；是否约定交易结算遵循“总互抵协议”等。

（四）市场风险披露

金融工具的市场风险，是指金融工具的公允价值或未来现金流量因市场价格变动而发生波动的风险，包括汇率风险、利率风险和其他价格风险。

汇率风险，是指金融工具的公允价值或未来现金流量因外汇汇率变动而发生波动的风险。汇率风险可源于以记账本位币之外的外币进行计价的金融工具。

利率风险，是指金融工具的公允价值或未来现金流量因市场利率变动而发生波动的风险。利率风险可源于已确认的计息金融工具和未确认的金融工具（如某些贷款承诺）。

其他价格风险，是指汇率风险和利率风险以外的市场价格变动而发生波动的风险，无论这些变动是由与单项金融工具或其发行方有关的因素引起的，还是由与市场内交易的所有类似金融工具有关的因素引起的。其他价格风险可源于商品价格、特定股票市场指数、权益工具价格以及其他风险变量的变化。

编制市场风险敏感性分析的披露信息可以遵循下列步骤： 1．识别风险敞口

需要识别企业面临的所有市场风险，包括汇率风险、利率风险和其他价格风险。 2.别资产负债表日的风险敞口及其影响

本准则要求识别在资产负债表日其公允价值或现金流量受风险因素变化影响的所有金融工具。对于在资产负债表日已确认的金融工具，如果其现金流量根据合同规定与某一变量相连结，或者其公允价值取决于某一变量，且该变量的变化会影响损益或所有者权益的，企业应将该已确认金融工具纳入敏感性分析。

某些金融工具既不影响损益也不影响所有者权益。例如，以企业记账本位币计价、以摊余成本计量且不包含须与主合同分离的任何嵌入衍生工具的固定利率债务工具，该工具相关利率或汇率的变动均不会影响损益或所有者权益。又如，根据本准则的规定分类为权益工具的金融工具不再重新计量，既不会影响损益也不会影响所有者权益。这些金融工具无需纳入敏感性分析。

3．确定相关风险变量的合理可能变动

企业需要确定何为相关风险变量的合理可能变动，并且应考虑企业经营所处的经济环境以及进行评估的时间段。在某一环境下相关风险变量的合理可能变动可能不同于在另一环境下的变动（例如，以人民币计价债务的利率 的合理可能变动可能是25个基点或50个

基点，但是以美元计价债务的情况则可能不同，其合理可能变动并非25个基点或50个基点）。企业须判断合理可能变动的范围，且合理可能变动不应包括罕见的“最坏的情况”或“压力测 试”。对于相关风险变量的合理可能变动，企业应以本次披露至下一次披露（通常是下一个年度资产负债表日）的期间为时间框架进行评估。

由于合理可能变动的范围较广，因此企业无须披露该范围内的每一变动，仅披露在合理可能变动范围上下限内的变动的影响即可。

4．定披露中的适当汇总水平

企业应汇总敏感性分析的结果以在更大程度上反映企业对市场风险的整体敏感性，而不应汇总来自重大不同经济环境的风险敞口的不同特征的信息。例如，对面临恶性通货膨胀地区和低通货膨胀地区的市场风险敞口，企业应当分地区进行敏感性分析。对具有重大汇率风险敞口的每一种货币，应当分币种进行敏感性分析。

企业应当提供企业整个业秀的敏感性分析，但是对不同类型的金融工具应当提供不同类型的敏感性分析。例如，企业可以分别按照为交易而持有和不为交易而持有的金融工具进行敏感性分析。

企业可以根据内部管理风险的方式对业务的不同部分提供不同类型的敏感性分析。例如，一家金融机构可能包括零售银行分部和投资银行分部，并在投资银行分部使用风险价值分析（VaR）进行内部风险管理。企业可以选择对零售银行分部提供传统敏感性分析，对投资银行分部提供风险价值分析。但是，在这种情况下，企业需要审慎考虑如何处理这两个分部之间的交易和风险敞口，以避免披露产生误导。

5．计算和列报敏感性分析

企业应披露，假设相关风险变量的合理可能变动应用于资产负债表日的风险敞口时，这些变动对损益和所有者权益的影响。企业无须确定在相关风险变量不同的假设情况下对当期损益和所有者权益的影响金额。但是，企业应当就资产负债表日存在的风险敞口，披露如果相关风险 量在该日发生了合理可能变动而对损益和所有者权益的影响。例如，如果年末企业有一项浮动利率债务，企业应当假定利率在合理可能的范围内变动，并披露其对当期损益（即利息费用）的影响。

企业可以对损益以及所有者权益中的不同项目分别披露敏感性分析。企业也可针对对其具有重大利率风险敞口的每种货币分别披露利率风险的敏感性分析。损益的敏感性分析应与所有者权益的敏感性分析分开披露。

6．提供额外的披露

本准则第七十四条规定，按照第七十二条或第七十三条对敏感性分析的披露不能反映金融工具市场风险的（例如，期末的风险敞口不能反映当期的风险状况企业应当披露这一事实及其原因。

可能发生这种情况的例子包括：

（1）融工具包含了其影响不能由敏感性分析明显反映出来的条款和条件（如对于所选风险变量变动而言的深度价外或价内期权）。在这种情况下，额外的披露可能包括金融工具的条款和条件、期权被行权后对损益的影响以及企业如何对风险进行管理。

（2）融资产的流动性低，在交易量少或缺少交易对手方的情况下，所计算的损益变动很难实现。在这种情况下，额外的披露可能包括金融资产缺乏流动性的原因以及企业如何对风险进行管理。

（3）业对某项资产持有量大，可按照市场报价的折价或溢价进行出售。在这种情况下，额外的披露可能包括证券的性质、持有比例、对损益的影响以及企业如何对风险进行管理。

【例28】甲公司为一家投资公司，财务业绩面临权益投资价格变动的风险。在资产负债表日，甲公司预期价格风险变量的合理可能变动为上涨或下跌8%。假定所得税税率为

25%。截至2 X 14年12月31日，甲公司税后利润为人民币275 000万元，所有者权益为人民币100 000万元。在资产负债表日，甲公司拥有以下金融工具：

（1）归类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的上市公司股票，账面价值为人民币50 000万元。

（2）归类为可供出售金融资产的上市公司股票，账面 值为人民币20 000万元。 甲公司对于市场风险敏感性分析的计算如下： 如果权益投资价格上涨或下跌8%。；

第（1）项，归类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的上市公司股票将引起损益变动的金额为增加或减少4 000万元（50 000×8%）。

第（2），归类为可供出售金融资产的上市公司股票将引起其他综合收益变动的金额为增加或减少1 600万元 （20 000×8%）。

上市公司股票价格变动引起的损益变动的税后总额为增加或减少3 000万元[4 000×（1－25%）]。

上市公司股票价格变动引起的其他综合收益变动的税后总额为增加或减少1 200万元[1 600 ×（1－25%）]。

甲公司据此所作的相关披露如下（本例中未包含比较财务信息）：

本公司采用敏感性分析方法评估所持有的金融工具在所有相关市场风险变量的假定变化下的公允价值和现金流量的变动。敏感性分析所得出的结果是假设在特定市场状况下对市场风险的前瞻性预测。鉴于金融市场所固有的不确定性，未来实际结果可能与这些推测的结果存在差异。本公司所采用的方法和假设与以往报告期间相同。

表17为2X14年12月31日按税后基础列示的相关风险变量变动引起的损益和所有者权益的变动。上市公司股票价格变动引起的公允价值的预计变动基于资产负债表日权益价格立即上涨或下跌8%。而所有其他变量保持不变而确定。

表17 单位：万元

市场风险敞口 上市公司股票价格上涨 上市公司股票价格下跌 损益变动 3 000 -3 000 其他综合收益变动 1 200 -1 200 所有者权益合计变动 4 200 -4 200 上例敏感性分析仅供理解本准则使用。在实务中，企业可能面临多种风险变量，而各类风险变量是相互关联、相互作用的，极少发生孤立变动。

十、金融资产转移的披露

（一）披露范围

本准则中有关金融资产转移的披露中涉及的“金融资产转移”和“继续涉入”的概念不同于《企业会计准则第23号一一金融资产转移》（以下简称“金融资产转移准则”）中的概念。

本准则所述的“金融资产转移”包含两种情形：(1)将收取金融资产现金流量的合同权利转移给号一方；(2)将金融资产整体或部分转移给另一方，但保留收取金融资产现金流量的合同权利，并承担将收取的现金流量支付给一个或多个收款方的合同义务，这种情形通常被称为“过手协议”。金融资产转移准则第四条中定义的“金融资产转移”也包含两种情形，第一种情形与本准则中的要求一致，但是对于第二种情形，还要求该“过手协议”若作为金融资产转移处理，必须同时满足三个条件。所以，对于未满足三个条件的“过手协议”，尽管不是金融资产转移准则定义的“金融资产转移”，但属于本准则定义的 “金融资产转移”，需进行相应的披露。

本准则所述的“继续涉入”，是指企业保留了已转移金融资产中内在的合同权利或义务，

或者取得了与已转移金融资产相关的新合同权利或义务。常规声明和保证、以公允价值回购已转移金融资产的合同，以及同时满足金融资产转移准则中三个条件的“过手协议”不构成继续涉入。常规声明和保证是指企业为避免转让无效而作出的陈述，包括转移的真实性以及合理、诚信和公平交易等原则方面的陈述。例如，企业在合同中承诺：其是依法成立并有效存续的法律实体，具有签署和履行转让协议下义务所需的完全的权利和授权；向资产接收方提供的资料、单据及信息是有效、真实、准确且完整的，没有遗漏任何重要信息。而在金融资产转移准则中，对于既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，但未放弃对该金融资产控制的，企业按照其继续涉入所转移金融资产的程度确认有关金融资产。

本准则所述的“继续涉入”是以企业自身财务报告为基础进行考虑的。例如，子公司向非关联的第三方转让一项金融资产，而其母公司对该金融资产存在继续涉入，则 公司在自身财务报表中确定是否继续涉入已转移金融资产时，不应当考虑母公司的涉入；母公司在合并财务报表中确定是否继续涉入已转移金融资产时，应当考虑自身以及集团其他成员对子公司已转移金融资产的继续涉入情况。“继续涉入”可能是源自于转出方与转入方签订的转让协议，也可能是源于与第三方单独签订的与转让相关的协议。但是，如果企业对已转移金融资产的未来业绩不享有任何利益，也不承担与已转移金融资产相关的任何未来支付义务，则不形成继续涉入。企业，尤其是金融机构，在金融资产转移中，往往还会就被转移金融资产提供相应的服务，收取一定的服务费。在这种情况下，企业应当分析该服务合同是否构成本准则定义的继续涉入，并遵循相应的披露要求。

（二）已转移但未整体终止确认的金融资产的披露

本准则第七十八条对已转移但未整体终止确认的金融资产的披露要求进行了规范。无论金融资产转移何时发生，该披露要求适用于在资产负债表日企业继续确认已转移金融资产的情况。其中，关于（四）和（五）的披露要求，企业可以参考以下披露表格（表18）：

表18 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 交易性金融资产 已转移金融资产的账面金额 相关负债的账面金额 已转移金融资产的公允价值 相关负债的公允价值 净头寸 X （Ｘ） 衍生工具 X （Ｘ） 贷款和应收款项 抵押贷款 X （Ｘ） 消费贷款 X （Ｘ） 可供出售金融资产 权益投资 X （Ｘ） 仅对已转移资产有追索权的相关负债：

X （Ｘ） X X （Ｘ） X X （Ｘ） X X （Ｘ） X X （Ｘ） X

无论是金融资产整体转移，还是金融资产部分转移，只要不满足终止确认的条件，均应按照以上要求进行披露。金融资产部分转移是指金融资产转移准则中第六条所规范的情形。例如，企业只转移了一项金融资产所产生现金流量的40%。部分，则企业应该针对该40%部分的金融资产按照金融资产转移准则判断是否满足终止确认的条件。 假设该40%部分的金融资产不满足终止确认的条件，因而未全部终止确认该部分金融资产，那么在这种情况下，这 40%部分的金融资产需要按照本准则对于已转移但未整体终止确认的金融资产

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