撤迁补偿款的账务处理实例(2)

此规定实际上可以看作是一种税收优惠，即对于搬迁企业发生资产重置等特定支出的，只就搬迁和处置收入减除相关支出后的余额纳税。对纳税人来说，需要注意的是能够从搬迁收入或者处置收入中扣除的特定支出的范围仅限于下列几项：（1）购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途的固定资产和土地使用权；（2）购置或建造新的固定资产和土地使用权；（3）对其他固定资产进行改良或进行技术改造；（4）安

置职工。

按照118号文的规定，我们实际上可以概括出这样一个公式： 应纳税所得额＝搬迁补偿收入＋资产处置收入－特定的4项支出

「例」某企业根据市政府城市规划要求，从老市区搬迁，从政府相关部门取得搬迁补偿收入1000万元，资产处置收入100万元，企业将其中的800万元用于购置了土地使用权，那么，对该搬迁企业而言，应当计入应纳税所得额的金额即为拆迁补偿收入1000万元加上资产处置收入100万元减去800万元后的

余额300万元。

这里，我们需要讨论另外一种情况，即资产处置损失的情况。我们说企业搬迁过程中相关资产的转让、变卖收入可能会大于资产折余价值和处置费用，即表现为资产处置收入，但最有可能出现的情况则是相关资产的转让、变卖收入会小于资产折余价值和处置费用，即表现为资产处置损失。118号文仅规定了企业存在资产处置收入这一种情况，却未规定资产处置损失时的处理。因而，有人即据此认为118号文的规定是不全面的、不合理的，还提出了下列的完善思路：即应纳税所得额＝搬迁补偿收入±资产处置收入－特定的4项支出。也就是说，在搬迁企业出现资产处置损失时，应该允许企业先用搬迁补偿收入减除资产处

置损失。

应该说这样的思路确实有其合理性。但是如果按照上述的思路完善118号文，那么也就意味着企业在搬迁过程中发生的资产处置损失不需要进行任何的审批可以直接进行税前扣除。如此，118号文就会与《财政部、国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税[2009]57号）以及《企业资产损失

税前扣除管理办法》（国税发[2009]88号）等的规定发生冲突。

因此，我们说，118号文在该条款中未对搬迁企业发生资产处置损失的情况进行规定其实是合理的。也就是说企业发生资产处置损失时，必须按照上述的财税[2009]57号、国税发[2009]88号的规定程序

进行处理。

（二）企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年

应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。 此规定实际上可以用下列的公式进行表示，即：

应纳税所得额＝搬迁收入＋∑资产变卖收入－∑资产的折余价值－∑资产处置费用

由于各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额可能为正数，也可能为负数，因而上述公式实际上可以进一步简化为：应纳税所得额＝搬迁补偿收入＋资产处置收

入（或者－资产处置损失）

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从公式分析，我们可以得出这样的结论，即企业在发生政策性搬迁时，如果资产处置表现为损失，那么企业可以直接进行处理，而不需要向主管税务机关进行审批。对此，可能有些人难以理解。我们不妨换一种思路。实际上，企业从政府取得搬迁收入，就相当于企业将原先的资产等转变卖给了政府，如此企业从政府取得的搬迁收入以及全部资产变卖收入实际上也就可以看作是企业全部资产的转让收入。按照财税[2009]57号、国税发[2009]88号等的规定，企业在正常的生产经营活动中因销售、转让、变卖资产发

生的损失属于企业自行计算扣除的资产损失，不需要报主管税务机关审批。 那么这和第一条的区别在哪里呢？我们注意到第一条中的公式是： 应纳税所得额＝搬迁补偿收入＋资产处置收入－特定的4项支出

也就是说并入应纳税所得额的是资产处置收入，而所谓资产处置收入应是相关资产的转让、变卖收入可能会大于资产折余价值和处置费用的情况，因此，在第一条中不存在损失并入应纳税所得额的情况。但是在第二条中，“∑资产变卖收入－∑资产的折余价值－∑资产处置费用”是有可能会出现损失的，那么在这种

情况下，才会由企业自行申报扣除。

（三）企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，

并在企业所得税税前扣除。

应该说，该条款的含义相当明确的，不会发生什么争议。但，必须强调的是：该条款实际上对上述的搬迁补偿收入以及资产处置收入的性质进行了补充性的界定，即企业因为政策性搬迁而取得的搬迁收入以及

资产处置收入既不属于免税收入，也不属于不征税收入，而是对应税收入的税收优惠。

【例】甲企业新建房产（A）1000万，尚未开始计提折旧，就因政策性原因拆迁了。政府因此给予补偿1000万，该企业在5年内用于购建固定资产（B），支出1000万。那么我们可以很清楚的看出，该1000万的收入扣除1000万的支出后，以余额0计入应纳税所得额的。也就是说该企业以房产（A）换成了固定资产（B），取得的收入为0.那么试问最初的房产（A）1000万税法规定是否可计提折旧？显而易见是可以的，但事实上该企业尚未计提折旧，那么现在重新购置的1000万固定资产（B）如果还是不允许计提折旧的话，对于企业而言不就是房产（A）没有来得及提折旧，固定资产（B）又不允许提折旧？ 因此，笔者认为：企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算

折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。

（四）企业从规划搬迁次年起的五年内，其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，

在五年期内完成搬迁的，企业搬迁收入按上述规定处理。

该条款主要是考虑搬迁企业通常都是先取得搬迁补偿收入，后实施搬迁购置资产的实际情况。如果在先取得搬迁补偿收入尚未发生购置资产或支付搬迁费用时就征税，显然会极大的影响企业的搬迁行为。因而，118号文从企业的税收负担的能力出发，给予企业的时间优惠：其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，在五年期内完成搬迁的，企业搬迁收入按上述规定处理。因此，对税收征纳双方而言，五年的时间起点与终点的确定也就显然非常重要了。那么如何确定这个五年时间的起点与终点呢？118号文只是简单地规定：从规划搬迁次年起的五年内。但是这个规划是政府的规定，还是企业的搬迁规划呢？我个人认为，应当以政府规划为准。只有以政府的规定为依据，才能够促使企业尽早实施搬迁，也才能使

政府规划早日实现。

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需要注意的是该条款未对企业是否购置资产作出限定，这也就意味着，对企业而言，取得的搬迁收入都

可以适用。 三、税务管理

主管税务机关应对企业取得的政策性搬迁收入和原厂土地转让收入加强管理。重点审核有无政府搬迁文件或公告，有无搬迁协议和搬迁计划，有无企业技术改造、重置或改良固定资产的计划或立项，是否在规

定期限内进行技术改造、重置或改良固定资产和购置其他固定资产等。

也就是说，对纳税人来说，可否以及能否充分享受到118号文所规定的所得税优惠需要注意收集和保存相关的文件与资料，这些文件资料包括：政府搬迁文件或公告；企业自身的搬迁协议和搬迁计划；企业

技术改造、重置或改良固定资产的计划或立项文书等等。

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